我國所得稅係採兩稅合一，將營利事業所得稅及個人綜合所得稅合而為一，營利事業分配稅後盈餘給股東時，一併將已繳納之營利事業所得稅透過股東可扣抵稅額分配給股東，如股東為個人，即可以獲配之可扣抵稅額抵繳應納之個人綜合所得稅，而非中華民國境內居住之個人及總機構在中華民國境外之營利事業（以下簡稱外國股東），除依所得稅法第73條之2但書規定分配未分配盈餘稅款（為利案情單純化，此部分暫不列入本文探討範圍）外，餘均不可用以抵繳其應扣繳稅款。如果營利事業因違反所得稅法第66條之3至第66條之6之規定而有分配予股東之可扣抵稅額超過應分配數額之超額分配情形，將遭稅捐機關除限期補繳外，還要按超額分配金額，處一倍以下罰鍰。
實務上常見超額分配情形，如：虛增股東可扣抵帳戶金額、稅額扣抵比率計算錯誤導致超過規定之比率上限等，究其原因多屬營利事業無心之過，營利事業實無逃漏稅捐之意圖，惟營利事業因超額分配股東可扣抵稅額以致補稅加罰之爭訟案件不勝枚舉，但若是股東為外國股東，且未以獲配之可扣抵稅額抵繳其應扣繳稅款，是否應補稅、處罰，於實務上更屢生爭議。
爭議介紹
茲舉一例說明本文探討之議題：
A公司98年度股東可扣抵稅額帳戶期初餘額0元，98年5月27日繳納97年營利事業所得稅200元，至分派股息及紅利之基準日98年6月30日止，A公司可供分配之可扣抵稅額為200元，惟A公司申報分配250元，超額分配可扣抵稅款50元。
情況一：A公司股東100%為台灣股東
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A公司
正確分配 |
A公司
超額分配 |
股東應納稅額 |
400 |
400 |
減：可扣抵稅額 |
(200) |
(250) |
股東自繳稅額 |
200 |
150 |
情況二：A公司股東100%為外國股東
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A公司
正確分配 |
A公司
超額分配 |
股東應扣繳稅額 |
400 |
400 |
減：可扣抵稅額 |
(0) |
(0) |
股東淨扣繳稅額 |
400 |
400 |
情況三：A公司股東50%為台灣股東，50%為外國股東
50%台灣股東
股東應納稅額 |
200 |
200 |
減：可扣抵稅額 |
(100) |
(125) |
股東自繳稅額 |
100 |
75 |
50%外國股東
股東應納稅額 |
200 |
200 |
減：可扣抵稅額 |
(0) |
(0) |
股東自繳稅額 |
200 |
200 |
由前列情況一至三可看出，無論是持有100%或50% A公司股份之外國股東，均未享有A公司超額分配稅款之抵稅權，即自始未損及國庫稅收，未產生逃漏稅款之情形，稅捐機關得否依所得稅法第114條之2規定，核定A公司對於外國股東超額分配（未含未分配盈餘稅額部分）補稅及處罰，乃本文以為當務之急應探討議題。
法令介紹
稅捐機關一旦查獲營利事業分配給股東的可扣抵稅額超額分配，相關法令依據如下：
議題一：對於外國股東超額分配（未含未分配盈餘稅額部分），營利事業應否補稅？
依所得稅法第114條之2規定，如營利事業違反所得稅法第66條之3至第66條之6規定情形之一者，稅捐機關就營利事業超額分配之可扣抵稅額，責令營利事業限期補繳，並按超額分配之金額，處一倍以下之罰鍰。是以，目前實務上對於外國股東超額分配（未含未分配盈餘稅額部分），營利事業將遭稅捐機關依所得稅法第114條之2規定，限期補繳超額分配稅款。
議題二：對於外國股東超額分配（未含未分配盈餘稅額部分），營利事業得否免罰？
依稅務違章案件減免處罰標準第7條第3款規定，營利事業因超額分配而遭稅捐機關依所得稅法第114條之2規定處一倍以下之罰鍰者，如該營利事業股份100%由外國股東持有，免予處罰。據此，如營利事業股份非100%由外國股東持有，實務上均被處罰。
【完整內容請見《會計研究月刊》2011.9月號】
