財政部委託學者完成的研究報告，提出11種以廢除兩稅合一為架構的稅改方案。受託的學者原本建議採行其中的方案2：「股利分10%、20%、30%三級分離課稅」，或方案7：「股利併入綜合所得計算但給予10%稅額抵減」。然而財政部向立法院財委會報告時，最屬意的方案卻是方案11：「最高5萬元定額免稅但合併計稅，與按25%稅率分開計稅，二擇一」。財政部甚至表示方案11的股利所得免稅額「不會只有5萬元」，有提高的可能。
為何需要替財政部的稅改方案準備備胎？
行政院長林全曾在今（2017）年2月17日針對稅制改革提出三方向：第一，拉近綜合所得稅與營利事業所得稅最高稅率；第二，維持一定的公平性與累進性；第三，讓資本所得的最高稅率不低於薪資所得。方案11股利所得的稅率僅25%，不具備累進性，也低於薪資可能達到的40%甚至45%的稅率，顯然同時違背行政院長所宣示的第二和第三個改革方向。
此外，上述三個方案的共同點都是廢除現行的兩稅合一設算扣抵制，但是以台積電和鴻海為例，民國105年底之股東可扣抵稅額帳戶的餘額分別為新臺幣（以下同）820億元和734億元，這些原本可以讓股東減半扣抵的稅額，政府將一筆勾銷，並沒有像新加坡廢除兩稅合一時給予五年的過渡措施。全國企業累積超過1 兆元的股東可扣抵稅額帳戶餘額中，以往愈是沒有享受租稅減免、愈是誠實納稅的企業，股東所損失的可扣抵稅額愈多。這是財政部稅改方案另一個未臻公平的缺點。
若要符合林全院長的三個稅改方向，又要同時對高、中、低所得者降低股利所得的稅負，還要縮小內外資的稅負差距（內資累進稅率最高45%、外資按20%扣繳），其實，只要維持兩稅合一並將股利按另一套較低的累進稅率分離課稅即可達成。這樣的稅制變動最小，稅務行政最為便捷，也最簡單易懂，不必擔心對立法委員「稅改說不清楚」。
廢除設算扣抵的兩稅合一是必然的世界潮流？
歐洲國家先後取消兩稅合一，是為了呼應歐盟稅制統一化的需要，並不意味兩稅合一有租稅理論的瑕疵。臺灣並不需要盲從歐洲的潮流，我們的兩稅合一可以視財政收支，減半合一或恢復全部合一，而且公司稅率和個人稅率還可以機動調整，具有充分的彈性去設計一套輕稅負，以促進經濟發展的公平合理稅制。
假若財政部的稅改方案未能順利在立法院通過，本文提供以下的另一個備胎方案給行政及立法部門參考。這個方案的基本架構，是在現行的兩稅合一制度下，仿效美國、英國將股利所得分離與其他綜合所得採雙軌累進課稅。
消除不合理高稅率，各階層股民皆受益
參照美國自2010年起雙軌累進的設計，假設張三的股利所得為200萬元且另有其他的綜合所得淨額400萬元，先決定其他綜合所得淨額400萬元應逐級適用到最高30%的累進稅率，而最後計算的200萬股利所得則應接續按級距表劃分為400萬到440萬級距的40萬元，以及440萬級距到600萬元的160萬元等兩個部分，分別適用25%和35%的股利所得累進稅率。這個稅負的計算可以交由報稅軟體加以處理，而且無論高、中、低所得者，在算出應納稅額之後，都可以再減除其股東可扣抵稅額和已扣繳稅款，不會被一筆勾銷。
假設發放股利的公司係按17%營所稅稅率正常繳稅之公司。B欄現行股利所得的兩稅稅率合計之計算，係在公司繳稅17%之後，發放股利淨額83%，個人可扣抵一半8.5%，因此申報91.5%之股利總額，分別乘以個人稅率5%或12%等，再扣抵8.5%之後的應補繳（退）稅率，再加回公司已經負擔的17%營所稅的全部稅率合計。就綜合所得稅率5%之個人而言，對應的股利分離稅率為0，申報時仍然可以抵退8.5%（公司已納稅率的一半），這比財政部稅改要廢除兩稅合一的任一個建議方案，都更有利於中低所得者。但是公司已納稅17%，所以D欄的兩稅合計為17% － 8.5% ＝ 8.5%，亦即公司已納而未退之另一半。比較B欄與D欄可以得知，無論所得之高低，股利所得都可以降低稅率4.575% 到9.15%，一方面消除不合理的高稅率，另一方面可以讓任何一種階層的股民都受益。
【完整內容請見《會計研究月刊》2017.6號】
