會計師長期扮演企業財務報表守門人的角色，依其專業與獨立性，查核企業財務報表是否依照一般公認會計原則編製並基於重大性考量，對財務報表是否允當表達表示其意見。隨著國際財務報導準則（IFRS）的採用，在原則基礎（principle-based）下，未來財報編製須配合大量的專業判斷，會計師在審計工作上勢必增加了許多查核難度，查核的重點也將有所改變。
專業判斷增多 審計難度升
IFRS是以原則基礎的準則，很多時候需要借重專業判斷來選擇適切的會計方法與政策，而且，為了讓報表使用者充分了解公司進行專業判斷的依據，IFRS增加相關附註揭露的規定，這與以往ROC GAAP大不相同，這樣的不同將會為審計帶來何種轉變？安永聯合會計師事務所會計師梁益彰指出，審計其實是對應著客戶的作業流程而來，包含：企業的結帳流程與內部控制等，有效率的審計是直接面對客戶的改變，依據個別客戶面對的新法令、新準則及新交易來安排查核重點，而IFRS的導入也不外乎是依據這三原則來進行。
依產業別，查核焦點有所不同
安侯建業聯合會計師事務所審計部營運長游萬淵則強調，IFRS本身沒有產業會計，跟以往ROC GAAP最大的差異，在於著重交易本質與經濟實質，目前對於國內企業影響較大者，大致可將焦點放在三類產業－營建業（預售屋由完工百分比法改採一次認列）；百貨、零售、航空業（顧客忠誠度計畫、紅利積點是買賣還是品項出租、採總額法還是淨額法）；金融、銀行、證券、保險產業（採行公允價值會計的因素，金融商品部位占比大，受到的波動及影響相對較大），此外，除了金融相關產業，金融商品投資部位較大的一般企業，也可能在投資部位受到公允價值影響而導致財務報表數字受到較劇烈的波動。因此，查核上述幾類企業須提高注意。
營建業回歸交易本質 查核重點挪移
對營建業來說，以往認定預售屋買賣以往完工百分比法認列收入，需要判定完工進度、估計工程成本等難度和風險較高，公司在主張上也必須具備很多查核證據來對外部查核人員證明。在採用IFRS後，因回歸交易本質與經濟實質，預售屋銷售將視同一般商品買賣，收入在完工、交屋、過戶後才能認列，收入認列往後遞延也導致查核重點挪移，游萬淵坦言，查帳壓力較以往減輕，但還未完工交屋前，「在建工程存貨」評價數字認列的合理性評估卻也對查核衍生出另一項新增的壓力。
百貨、零售、航空業 更重經濟實質
現行百貨業收入認列方式，是先將全部營業額認列到「收入」，賣出商品收到全部款項，再收進百貨公司口袋，而依照其與專櫃合約，支付專櫃一定比例款項，此款項在百貨公司財報上認列為「支出費用」。明年採用IFRS後，百貨公司收入認列方式，將大不相同，IFRS對於收入認列的規則，非常重視經濟實質，規定十分嚴苛，如果業者並不負擔存貨風險、員工訓練責任，就不能視為本業營業活動而認列業內收入。
另外百貨、零售及航空業慣用的紅利積點回饋行銷，也由於IFRS的導入，衍生「顧客忠誠度計劃」判定挑戰，未來此類型產業在合約的簽訂，以及經濟實質的安排，是以總額法、淨額法認列收入？主體人、代理人的角色判斷？紅利積點如何管理、認列、分拆等，均會涉及到合約法律效力及經濟實質的判斷，所以合約的簽訂方式與彼此間權利義務關係的釐清、法律實質的判定等，對查核來說也是須謹慎小心的部分。
【完整內容請見《會計研究月刊》2012.11月號】
